| 解析金融企业《呆账准备计提明细表》的填报方法 |
| 发布日期：2006/12/13 来源： 编辑：Gary 阅读次数：5606次 |
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 一、相关税收政策
金融企业的呆账准备金本身也属于企业的税前扣除项目的范畴，但是由于金融企业必须单独填报附表十四（2）《呆账准备计提明细表》，因而，我们单独将其作为一个项目进行介绍。
（一）会计上呆账准备的计提
2001年以前，金融企业可以同时提取呆账准备和坏账准备。2001年，财政部印发《金融企业呆账准备提取及呆账核销管理办法》的通知（财金〔2001〕127号）规定，自2001年1月1日起，金融企业建立统一的呆账准备制度，不再提取坏账准备和投资风险准备，不再单独申报核销坏账损失和投资损失。此办法适用于除金融资产管理公司外，经中国人民银行、中国证券监督管理委员会和中国保险监督管理委员会批准，在中华人民共和国境内注册的政策性银行、商业银行、保险公司、证券公司、信托投资公司、财务公司、金融租赁公司和城乡信用社等经营金融业务的企业。
2001年底制定并于2002年1月1日施行的《金融企业会计制度》对金融企业的坏账准备金的计提也进行了规范。其中，第四十七条规定，金融企业应当在期末分析各项应收款项（含拆出资金、应收保费等，但不包括贷款的应收利息）的可收回性，并预计可能产生的坏账损失。对预计可能发生的坏账损失，计提坏账准备。第四十八条规定，金融企业应当在期末分析各项贷款（不包括保户质押贷款和委托贷款，下同））的可收回性，并预计可能产生的贷款损失。对预计可能产生的贷款损失，计提贷款损失准备。
《金融企业呆账准备提取及呆账核销管理办法》要求金融企业不再计提提取坏账准备，而《金融企业会计制度》却允许金融企业计提坏账准备金，两者显然是不协调。
随后，经财政部同意，中国人民银行又制定了《贷款损失准备计提指引》。金融企业也可以计提贷款损失准备。
2005年，财政部又印发《金融企业呆账准备提取管理办法》（财金〔2005〕49号），对呆账准备的定义及范围又作了全新的界定。中国人民银行制定《贷款损失准备计提指引》的基本内容已经被《金融企业呆账准备提取管理办法》所涵盖。相应地，《金融企业呆账准备提取及呆账核销管理办法》的通知（财金〔2001〕127号）不再适用于中国银行业监督管理委员会批准成立的金融企业。
1、金融企业的范围
按照《金融企业呆账准备提取管理办法》第二条的规定，可以计提呆账准备的金融企业是指除金融资产管理公司外，经中国银行业监督管理委员会批准，在中华人民共和国境内注册的政策性银行、商业银行、信托投资公司、财务公司、金融租赁公司和城乡信用社等经营金融业务的企业。
2、呆账准备金的分类
按照《金融企业呆账准备提取管理办法》第三条的规定，金融企业的呆账准备金，包括一般准备和相关资产减值准备。
一般准备，是指金融企业按照一定比例从净利润中提取的、用于弥补尚未识别的可能性损失的准备。
资产减值准备，是指金融企业对债权和股权资产预计可收回金额低于账面价值的部分提取的，用于弥补特定损失的准备，包括贷款损失准备、坏帐准备和长期投资减值准备，其中，贷款损失准备是指金融企业对各项贷款预计可能产生的贷款损失计提的准备，坏账准备是指金融企业对各项应收款项预计可能产生的坏账损失计提的准备。
3、计提的标准、比例和范围
金融企业承担风险和损失的资产应提取呆账准备，具体包括贷款（含抵押、质押、担保等贷款）、银行卡透支、贴现、信用垫款（含银行承兑汇票垫款、信用证垫款、担保垫款等），进出口押汇、股权投资和债权投资（不含采用成本与市价孰低法或公允价值法确定期末价值的证券投资和购买的国债本息部分的投资）、拆借（拆出）、存放同业款项、应收利息（不含贷款、拆放同业应收利息）、应收股利、应收租赁款、其他应收款等资产，
对由金融企业转贷并承担对外还款责任的国外贷款，包括国际金融组织贷歉、外国买方信贷、外国政府贷款、日本国际协力银行不附条件贷款和外国政府混合贷款等资产，也应当计提呆账准备。
金融企业不承担风险的委托贷款等资产，不计提呆账准备。
金融企业应当于每年年度终了根据承担风险和损失的资产余额的一定比例提取一般准备。一般准备的计提比例由金融企业综合考虑其所面临的风险状况等因素确定，原则上一般准备余额不低于风险资产期末余额的1%。一般准备由金融企业总行（总公司）统一计提和管理。
金融企业应当按季对各项债权和股权资产进行检查，分析各项债权和股权资产的可收回性，根据谨慎性原则，合理预计各项资产可能产生的损失，对预计可能发生的贷款损失，计提贷款损失准备；对预计可能产生的坏账损失，计提坏账准备；对预计可能产生的长期投资损失，计提长期投资减值准备。
贷款损失准备的计提范围为金融企业承担风险和损失的贷款（含抵押、质押、掘保等贷款）、银行卡透支、贴现、信用垫款（含银行承兑汇票垫款、信用证垫款，担保垫款等）、进出口押汇、拆出资金、应收融资租赁款等。
贷款损失准备包括专项准备和特种准备两种。
专项准备是指金融企业根据《贷款风险分类指导原则》对贷款资产进行风险分类后，按贷款损失的程度计提的用于弥补专项损失的准备。专项准备的计提比例由金融企业根据贷款资产的风险程度和回收的可能性合理确定。
金融企业可参照以下比例计提专项准备：
关注类计提比例为2%；次级类计提比例为25%；可疑类计提比例为50%；损失类计提比例为100%。其中，次级和可疑类资产的损失准备，计提比例可以上下浮动20%。特种准备是指金融企业对特定国家、地区或行业发放贷款计提的准备，具体比例由金融企业根据贷款资产的风险程度和回收的可能性合理确定。
坏账准备的计提范围为存放同业款项、应收债券利息、应收股利、应收经营租赁款、其他应收款等各类应收款项。
金融企业可参照《贷款风险分类指导原则》对计提坏账准备的资产进行风险分类，并根据风险分类结果参照贷款专项准备计提比例确定坏账准备的计提比例，金融企业在确定坏账准备的计提比例时，应当根据以往的经验、债务单位的实际财务状况和现金流量等相关信息予以合理估计。
长期投资减值准备的计提范围为股权投资和债权投资（不含采用成本与市价孰低法或公允价值法确定期末价值的证券投资和购买的国债本息部分的投资）。
对于有市价长期投资可以根据下列迹象判断是否应当计提减值准备：
（1）市价持续2年低于账面价值；
（2）该项投资暂停交易1年或1年以上；
（3）被投资单位当年发生严重亏损；
（4）被投资单位持续2年发生亏损；
（5）被投资单位进行清理整顿、清算或出现其他不能持续经营的迹象。
对于无市价长期投资可以根据下列迹象判断是否应当计提减值准备：
（1）影响被投资单位经营的政治或法律环境的变化，如税收、贸易等法规的颁布或修订，可能导致被投资单位出现巨额亏损；
（2）被投资单位所供应的商品或提供的劳务因产品过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，从而导致被投资单位财务状况发生严重恶化；
（3）被投资单位所在行业的生产技术等发生重大变化，被投资单位已失去竞争能力，从而导致财务状况发生严重恶化，如进行清理整顿、清算等；
（4）有证据表明该项投资实质上已经不能再带来经济利益的其他情形；
金融企业必须根据资产的风险程度及时、足额提取呆账准备。呆账准备提取不足的，不得进行税后利润分配。
4、呆账准备的处理
金融企业按规定提取的一般准备作为利润分配处理。一般准备是所有者权益的组成部分。
金融企业提取的相关资产减值准备计入当期损益。已计提资产减值准备的资产质量提高时，应在已计提减值准备的范围内转回，增加当期损益。
对符合条件的资产损失经批准核销后，冲减已提取的相关资产减值准备。对经批准核销的表内应收利息，已经纳入损益核算的，无论其本金或利息是否已逾期，均作冲减利息收入处理。
已核销的资产损失，以后又收回的，其核销的相关资产减值准备予以转回，超过本金的部分，包括收回表内应收利息和表外应收利息，计入利息收入。转回的资产减值准备作增加当期损益处理。
（二）税收上呆账准备的计提
在税收上，专门对金融企业订提坏账和呆账准备进行规范的是《国家税务总局关于金融企业应收利息税务处理问题的通知》（国税发〔2001〕69号），该文第六条规定：“本办法实施后，金融企业不再提取坏账准备金，但对符合税收规定的坏账损失，可据实在税前扣除。”2002年，国家税务总局又出台了《金融企业呆帐损失税前扣除管理办法》（国家税务总局令第4号）对金融企业的呆账损失的计提进行了全面和系统的规范。
1、金融企业的范围
国家税务总局令第4号第十三条规定，可以适用4号令计提呆账准备的金融企业为：中华人民共和国境内除金融资产管理公司外的经营金融业务的各类金融企业，包括各政策性银行、商业银行、保险公司、证券公司、信托投资公司、财务公司和金融租赁公司等。同时明确：城市商业银行、城乡信用社呆账损失税前扣除应按本办法有关规定执行。
2、坏账损失的范围
按照国家税务总局令第4号第二条规定的，金融企业经采取所有可能的措施和实施必要的程序之后，符合下列条件之一的债权或者股权，可以作为呆账在企业所得税前扣除：
（1）借款人和担保人依法宣告破产、关闭、解散，并终止法人资格，金融企业对借款人和担保人进行追偿后，未能收回的债权；
（2）借款人死亡，或者依照《中华人民共和国民法通则》的规定宣告失踪或者死亡，金融企业依法对其财产或者遗产进行清偿，并对担保人进行追偿后，未能收回的债权；
（3）借款人遭受重大自然灾害或意外事故，损失巨大且不能获得保险补偿，确实无力偿还的贷款；或者保险赔偿清偿后，确实无力偿还的部分债务，金融企业对其财产进行清偿和对担保人进行追偿后，未能收回的债权。
（4）借款人和担保人虽未依法宣告破产、关闭、解散，但已完全停止经营活动，被县（市、区）及县以上工商行政管理部门依法注销、吊销营业执照，终止法人资格，金融企业对借款人和担保人进行清偿后，未能收回的债权；
（5）借款人触犯刑律，依法受到制裁，其财产不足归还所借债务，又无其他债务承担者，金融企业经追偿后确实无法收回的债权；
（6）由于借款人和担保人不能偿还到期债务，金融企业诉诸法律，经法院对借款人和担保人强制执行，借款人和担保人均无财产可执行，法院裁定终结执行后，金融企业仍无法收回的债权；
（7）由于上述（1）至（6）项原因借款人不能偿还到期债务，金融企业对依法取得的抵债资产，按评估确认的市场公允价值入账后，扣除抵债资产接收费用，小于贷款本息的差额，经追偿后仍无法收回的债权；
（8）开立信用证、办理承兑汇票、开具保函等发生垫款时，凡开证申请人和保证人由于上述（1）至（7）项原因，无法偿还垫款，金融企业经追偿后仍无法收回的垫款；
（9）按照国家法律法规规定具有投资权的金融企业的对外投资，由于被投资企业依法宣告破产、关闭、解散，并终止法人资格的，经金融企业对被投资企业清算和追偿后仍无法收回的股权；
（10）银行卡被伪造、冒用、骗领而发生的应由银行承担的净损失；
（11）助学贷款逾期后，银行在确定的有效追索期内，并依法处置助学贷款抵押物（质押物）和向担保人追索连带责任后，仍无法收回的贷款；
（12）金融企业发生的除贷款本金和应收利息以外的其他逾期3年无法收回的应收账款（不含关联企业之间的往来账款）；
（13）经国务院专案批准核销的债权。
第三条还是同时明确了不得作为呆账并不得在企业所得税前扣除的债权或者股权：
（1）借款人或者担保人有经济偿还能力，不论何种原因，未按期偿还的金融企业债权；
（2）违反法律、法规的规定，以各种形式、借口逃废或者悬空的金融企业债权；
（3）行政干预逃废或者悬空的金融企业债权；
（4）金融企业未向借款人和担保人追偿的债权；
（5）金融企业发生非经营活动的债权等；
（6）其他不应当核销的金融企业债权或者股权。
3、呆账准备的计提范围
按照《金融企业呆帐损失税前扣除管理办法》的规定，金融企业承担风险和损失的下列资产可以提取呆账准备，包括贷款（含抵押、质押、担保等贷款）、银行卡透支、抵债资产、贴现、银行承兑汇票垫款、担保垫款、进出口押汇、股权投资和债券投资、拆借（拆出）、应收利息（不含贷款应收利息）、应收股利、应收保费、应收分保账款、应收租赁款等债权和股权。
对由金融企业转贷并承担对外还款责任的国外贷款，包括国际金融组织贷款、外国买方信贷、外国政府信贷、日本国际协力银行不附条件贷款和外国政府混合贷款等资产，可以计提呆账准备。
金融企业不承担风险和还款责任的委托贷款及代理贷款等资产，不得计提呆账准备。
4、呆账准备计提的比例与限额
按照《金融企业呆帐损失税前扣除管理办法》第五条的规定，金融企业允许税前扣除的呆账准备＝本年末允许提取呆账准备的资产余额×1%－上年末已在税前扣除的呆账准备余额。
其中，上年末已在税前扣除的呆账准备余额是指上年末已在税前扣除的呆账准备余额减除本年度经税务机关批准已在税前扣除的呆账准备中扣除的呆账损失。
5、呆账准备与呆账损失的处理
（1）金融企业发生的呆账损失，按规定报经税务机关审核确认后，应先冲抵已在税前扣除的呆账准备，不足冲抵部分可据实税前扣除。
（2）金融企业收回的已在税前扣除的呆账，应计入收回当期的应纳税所得额缴纳企业所得税；金融企业收回的尚未在税前扣除的呆账，超过本金的部分，计入收回当期的应纳税所得额缴纳企业所得税。
（3）实行汇总纳税的金融企业，需统一计提呆账准备的，由总机构向所在地的省（自治区、直辖市或计划单列市）税务机关申报，经审核确认后，年终统一计算扣除；如需向成员企业分解呆账准备指标的，总机构申报时还应同时附送有关指标分解资料，经所在地省（自治区、直辖市或计划单列市）税务机关审核确认后逐级下达到各成员企业。
（4）金融企业发生符合条件的呆账损失，应在年度终了后45日内及时向当地主管税务机关申报。确因特殊情况不能按时申报的，经主管税务机关批准可适当延期申报。金融企业申报税前扣除呆账损失时，须同时报送以下相关文件、资料：
①呆账损失税前扣除申请报告。基本内容包括:借款人、担保人和被投资企业的基本情况，贷款发放及使用情况和投资情况，形成呆账的主要原因以及采取的补救措施和结果，借款人或被投资企业、担保人财产清算、清偿和分配情况，贷款或投资人受偿及损失情况，申请税前扣除金额等。
②贷款和投资合同、发放贷款和投资凭证及相关材料。
③政府、法院、公安、工商行政管理部门、企业主管部门、保险企业等单位出具的相关证明材料。
④税务机关要求报送的其他资料。
（5）对实行统一计提呆账准备的汇总纳税的金融企业，如由总机构扣除呆账损失的，其成员企业发生的呆账损失，由总机构向所在地省（自治区、直辖市或计划单列市）税务机关申报，经审核确认后按有关规定统一计算扣除。如由各成员企业扣除呆账损失的，由各成员企业向所在地设区的市（地区）以上税务机关（含本级）申报，并附送经总机构所在地省（自治区、直辖市或计划单列市）税务机关审核后的呆账准备金分解指标资料，经所在地主管税务机关按有关规定审核确认后扣除。各成员企业并应在年度终了后6个月内，将其税前扣除的呆账损失数额层报总机构，由总机构汇总报所在地的省（自治区、直辖市或计划单列市）税务机关备案。
二、表式
金融企业所得税年度纳税申报表附表十四(2)(见附件）
三、基本结构和逻辑关系
（一）基本结构
本表在结构上分为两部分：第一部分为呆账准备计提与转回事项，第二部分为风险资产项目。
（二）逻辑关系
1、表内勾稽关系
（1）第l行＝上年本表第6行（剔除上级拨入的一般准备）
（2）第2行＝上年本表第8行
（3）第4行＝第6行－（第1行－第3行＋第5行）（如为负数，表示按会计口径减提的呆账准备）
（4）第6行＝第8行×会计计提比例（或按其他方法计算的提取数，不含上级拨入的一般准备）
（5）第9行＝第8行×税收计提比例一（第2行×税收计提比例一第10行＋第5行），如为负数，表示按税收口径减提的呆账准备。（公式中的“第5行”应为收回的已在税前核销呆账，在金额上不完全等于第5行“本期收回已核销的呆账”，在具体填报时应加以分析）
（6）第11行＝第4行－第9行
2、本表与其他附表的关系
第11行，如为正数等于附表四第31行第3列；如为负数，等于附表五第13行
四、表体内容的填报
1、第l行“期初呆账准备账户余额”
尚未执行《金融企业会计制度》的纳税人，按呆账准备账户年初数填列；已执行《金融企业会计制度》的纳税人，按贷款损失准备，坏账准备，短期投资跌价准备，长期投资减值准备，抵债资产减值准备账户年初余额合计数填报，并不再另行填报“呆账准备、短期投资跌价准备、长期投资减值准备、抵债资产减值准备”（注意，如有上级行拨入的在税后利润中提取的“一般准备”，在填报时应予扣除）。
2、第2行“期初风险资产余额”
按本表所列“风险资产项目”期初余额合计填报。
3、第3行“本期实际发生呆账损失”
按本年实际发生呆账损失额填报。
4、第4行“本期增（减）提呆账准备”
金额等于期末风险资产余额×企业实际呆账准备（含贷款损失准备、呆账准备、短期投资跌价准备、长期投资减值准备、抵债资产减值准备）的提取比例－（期初呆账准备金账户余额－本期实际发生的呆账＋本期收回已核销的呆账），负数表示会计减提的呆账准备。
5、第5行“本期收回已核销的呆账”
填报纳税人在上年和以前年度已经核销，但是本期又收回了呆账。
6、第6行“期末呆账准备账户余额”
尚未执行《金融企业会计制度》的纳税人，按呆账准备账户年期末数额填列；已执行《金融企业会计制度》的纳税人，按贷款损失准备，坏账准备，短期投资跌价准备，长期投资减值准备，抵债资产减值准备账户年末余额合计数填报，并不再另行填报“呆账准备、短期投资跌价准备、长期投资减值准备、抵债资产减值准备”（注意，如有上级行拨人的在税后利润中提取的“一般准备”，在填报时应予扣除）。
7、第7行“上年申报的呆账准备纳税调整额”
本行不构成计算纳税调整额的因素，不填。
8、第8行“期末风险资产余额”
按本表所列“风险资产项目”期末余额合计填报。
9、本表9行“本期按税收规定增（减）提呆账准备”
金额等于期末风险资产余额×税收规定的呆账准备提取比例（1%）－[期初风险资产余额×税收规定的呆账准备提取比例（1%）－本期税务机关核准实际发生的呆账损失＋本期收回已核销的呆账]，负数表示税收减提的呆账准备。
10、第10行“本期实际呆账损失税务审批数”
填报纳税人按照规定程序和要求报税务机关审批的实际呆账损失的数额。
11、第11行“本期申报的呆账准备纳税调整额”
金额等于第4行与第9行的差额。如为正数（即会计增提＞税法增提；或会计减提＜税法减提），应调增应纳税所得额，并填报附表四“纳税调整增加项目明细表”第31行第3列；如为负数（即会计增提＜税法增提，或会计减提＞税法减提），应调减应纳税所得额，并填报附表五“纳税调整减少项目明细表”第13行。
12、第12行至21行资产项目（略）。
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