一、税法对固定资产加速折旧的规定

　　《企业所得税法》借鉴国际经验，在第三十二条作出了“企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法”的规定。《企业所得税法实施条例》第九十八条进一步明确了可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧方法的固定资产。这些资产有两类：一是由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产；二是常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。《企业所得税法实施条例》第九十八条同时还对缩短折旧的年限进行了明确，规定缩短后的最低折旧年限不能低于《企业所得税法实施条例》第六十条规定折旧年限的60%；对于加速折旧的具体方法，则明确为双倍余额递减法或年数总和法两种。

　　二、固定资产加速折旧税收优惠比较

　　（一）缩短折旧年限方法下的固定资产加速折旧税收优惠

　　例1：甲公司2008年12月购入一台机器设备A，原价为60万元，预计使用寿命为5年，预计净产值率为4%.假设甲公司没有对A机器设备计提减值准备。甲公司对A机器设备计提折旧时采用直线法，则A机器设备的折旧计算如下：

　　年折旧率＝（1-预计净残值率）÷预计使用寿命（年）×100%＝（1-4%）÷5×100%＝19.2%

　　月折旧率＝年折旧率÷12＝19.2%÷12＝1.6%

　　月折旧额＝固定资产原价×月折旧率＝600000×1.6%＝9600（元）

　　由于新购置的固定资产在购置当月不计提折旧，因此，甲公司应从2009年1月开始对A机器设备计提折旧，2009年1~12月每月计提的折旧额为9600元。2009年甲公司可在税前扣除的A机器设备的折旧额为9600×12＝115200（元）。由于采用直线法计提折旧，甲公司2009年、2010年、2011年、2012年、2013年可在税前扣除的A机器设备的折旧额均为115200元。

　　现假定A机器设备常年处于高腐蚀状态，符合《企业所得税法》及其实施条例规定的可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧方法的条件，甲公司对A机器设备计提折旧时缩短了折旧年限，拟在4年时间内提完折旧。则甲公司A机器设备2009年的折旧计算如下：

　　年折旧率＝（1-预计净残值率）÷预计使用寿命（年）×100%＝（1-4%）÷4×100%＝24%

　　月折旧率＝年折旧率÷12＝24%÷12＝2%

　　月折旧额＝固定资产原价×月折旧率＝600000×2%＝2000（元）

　　2009年甲公司可在税前扣除的A机器设备的折旧为12000×12＝144000（元）。

　　由于采用直线法计提折旧，并缩短了折旧年限，甲公司2009年、2010年、2011年、2012年可在税前扣除的A机器设备的折旧额均为144000元。

　　可见，通过缩短折旧年限，甲公司每年可在税前多扣除A机器设备的折旧28800元（即144000-115200），节省企业所得税支出7200元（即28800×25%）。

　　以后年度的折旧，依此类推。

　　（二）双倍余额递减法下的固定资产加速折旧税收优惠

　　例2：沿用例1，假设A机器设备常年处于高腐蚀状态，符合《企业所得税法》及其实施条例规定的可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧方法的条件，甲公司对A机器设备计提折旧时采用双倍余额递减法，则A机器设备每年的折旧额计算如下：

　　年折旧率＝2÷预计使用寿命（年）×100%＝2÷5×100%＝40%

　　由于新购置的设备在购置当月不计提折旧，因此，甲公司应从2009年1月开始对A机器设备计提折旧。

　　2009年应计提的折旧额＝600000×40%＝240000（元）

　　2010年应计提的折旧额＝（600000-240000）×40%＝144000（元）

　　2011年应计提的折旧额＝（600000-240000-144000）×40%＝86400（元）

　　从2012年起改按直线法计提折旧。

　　2012年、2013年应计提的折旧额＝（600000-240000-144000-86400-600000×4%）÷2＝52800（元）

　　由于A机器设备符合《企业所得税法》及其实施条例规定的可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧方法的条件，因此，甲公司每年可在税前扣除的A机器设备的折旧额即为其计提的折旧额。这样，采用双倍余额递减法与采用直线法相比，甲公司计提的折旧额总量相同，都是576000元，但2009年可在税前多扣除A机器设备的折旧124800元（即240000-115200），2010年可在税前多扣除A机器设备的折旧28800元（即144000-115200），2011年则少扣除28800元（即115200-86400），2012年、2013年各少扣除62400元（即115200-52800）。相应地，由于采取了双倍余额递减法，甲公司2009年可以少缴企业所得税31200元，2010年少缴企业所得税7200元，2011年则应多缴企业所得税7200元，2012年、2013年各应多缴企业所得税15600元。

　　需要指出的是，采用双倍余额递减法计提折旧时由于每期期初固定资产净值没有扣除预计净残值，因此，不能使固定资产的账面净值小于其预计净残值。这就要求在采用双倍余额递减法计提折旧时，应在固定资产折旧年限到期前两年内，将固定资产账面净值扣除预计净残值后的余额平均摊销。

　　（三）年数总和法下的固定资产加速折旧税收优惠

　　例3：沿用例1，假设A机器设备常年处于高腐蚀状态，符合《企业所得税法》及其实施条例规定的可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧方法的条件，甲公司对A机器设备计提折旧时采用年数总和法，则A机器设备每年的折旧额计算如下：

　　2009年应计提的折旧额＝（固定资产原价-预计净残值）×年折旧率＝（600000-600000×4%）×5÷（5＋4＋3＋2＋1）×100%＝576000×5÷15＝192000（元）

　　2010年应计提的折旧额＝576000×4÷15＝153600（元）

　　2011年应计提的折旧额＝576000×3÷15＝115200（元）

　　2012年应计提的折旧额＝576000×2÷15＝76800（元）

　　2013年应计提的折旧额＝576000×1÷15＝38400（元）

　　这样，采用年数总和法与采用直线法相比，甲公司计提的折旧额总量相同，但2009年可在税前多扣除A机器设备的折旧76800元（即192000-115200），2010年可在税前多扣除A机器设备的折旧38400元（即115200-76800），2011年没有变化，2012年少扣除38400元（即115200-76800）、2013年少扣除76800元（即115200-38400）。相应地，由于采取了年数总和法，甲公司2009年可以少缴企业所得税19200元，2010年少缴企业所得税9600元，2011年没有变化，2012年则应多缴企业所得税9600元，2013年则应多缴企业所得税19200元。

　　三、固定资产加速折旧税收优惠评析

　　（一）采用加速折旧与否，税前扣除的折旧总额是不变的，变的是税前扣除的具体时间和金额

　　从上文分析可以看出，不管是采用直线法计提折旧，还是采用缩短折旧年限或双倍余额递减法、年数总和法，企业提取的折旧总额和允许税前扣除的折旧总额都是不变的，变的只是这些折旧在税前扣除的具体时间和金额，也就是这些折旧总额在时空上的结构性分配。

　　（二）允许固定资产加速折旧，是有前提条件的

　　根据《企业所得税法》第三十二条和《企业所得税法实施条例》第九十八条的规定，可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧方法的固定资产，仅限于技术进步、产品更新换代较快的固定资产和常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产两种情形。其他固定资产不可以采取缩短折旧年限或加速折旧方法计提折旧，即使企业采取了这些加速折旧方法计提折旧，也要在企业所得税前作纳税调整处理。

　　同时，根据《企业所得税法实施条例》第九十八条，采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于《企业所得税法实施条例》第六十条规定折旧年限的60%；采取加速折旧方法的，只可以采取双倍余额递减法或者年数总和法中的一种方法计提折旧，而不能采用其他方法。

　　（三）允许固定资产加速折旧，减轻了企业的税收负担，有利于促进技术进步

　　加速折旧，虽然在整个固定资产的使用年限内，企业总的税收负担没有变化，政府在税收收入上似乎也没损失什么，但对企业的所得税负担呈前轻后重态势，可享税收递延缴纳之利，等同于从政府那里获得了一笔无息贷款，有利于缓解企业资金压力。同时，采用加速折旧后，由于企业的固定资产支出能够较快得到补偿，企业也有更多的实力和动机加大对固定资产的投入，加快更新固定资产，从而有利于促进技术进步。